di Vincenzo Pollastrini
Art.14, comma 1, D.Lgs. 13 dicembre 2024, n.192, Risoluzione Agenzia Entrate n.35/E del 4 giugno 2025
Le riserve in sospensione di imposta sono poste del patrimonio netto generate in occasione di eventi particolari
Es. in caso di rivalutazione di beni (o di condoni a cui si è aderito in passato) la normativa prevede che l’ “arricchimento” esposto in bilancio (si pensi ai maggiori valori iscritti in bilancio laddove un bene strumentale abbia a suo tempo visto incrementare il proprio valore) non sia tassato in capo alla società fin quando la riserva (corrispondente a tale “arricchimento”) non venga distribuita ai soci o destinata ad altre finalità che innescano la tassazione
Queste riserve sono definite “in sospensione di imposta”, poiché (ferma restando la loro tassabilità, al pari di qualunque altra riserva, in sede di distribuzione ai soci), se mantenute all’interno della società non sono tassabili in capo alla società
Ora è possibile (versando il 10% di tali riserve in 4 anni) “liberare” le riserve in sospensione di imposta, rendendole disponibili per la distribuzione ai soci: in questo caso alla tassazione (ineliminabile) relativa alla distribuzione non si aggiungerebbe la tassazione societaria che ad esempio, per le SRL, ammonta al 24% di IRES (oltre IRAP, solitamente 4,82%, per alcune tipologie di riserve in sospensione di imposta)
A pochi giorni dalla prima scadenza (30 giugno) si attende ancora il decreto del Ministro dell’economia e delle finanze con le relative disposizioni di attuazione
LE RISERVE IN SOSPENSIONE DI IMPOSTA CHE POSSONO ESSERE AFFRANCATE
Sono quelle esistenti nel bilancio dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2023, che residuano al termine dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2024.
Tra queste rientrano per esempio quelle di rivalutazione, ma soltanto se la rivalutazione è stata effettuata anche sotto il profilo fiscale (si pensi alle disposizioni che hanno consentito di rivalutare, con efficacia sia civile che fiscale, determinati beni aziendali, a fronte del versamento di un’imposta sostitutiva).
In passato venivano iscritte riserve in sospensione di imposta in occasione di determinati condoni o sanatorie fiscali.
Oltre all’iscrizione in bilancio, si ritiene necessario verificare la corretta allocazione delle riserve in sospensione di imposta nell’apposito rigo del prospetto delle riserve incluso nella dichiarazione dei redditi.
LA PROCEDURA PER L’AFFRANCAMENTO
Occorre versare il 10% delle riserve da affrancare in quattro rate di pari importo. La prima rata scade contestualmente al prossimo versamento delle imposte (saldo). Le tre rate successive scadono contestualmente al versamento delle imposte (saldo), rispettivamente, dei tre periodi di imposta successivi. Dunque, per coloro che versano le imposte entro il 30 giugno: 30 giugno 2025; 30 giugno 2026 (se il termine resterà immutato); 30 giugno 2027 (se il termine resterà immutato); 30 giugno 2028 (se il termine resterà immutato).
E’ necessario valorizzare gli appositi campi della dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2024.
Dovranno poi essere fornite le necessarie evidenze contabili.
Il codice tributo, per il modello F24, è il 1867, da esporre nella sezione “Erario”, in corrispondenza delle somme indicate nella colonna “importi a debito versati”, con l’indicazione, nella colonna “Anno di riferimento”, dell’anno di imposta per cui si effettua il versamento, nel formato “AAAA”.
L’affrancamento può essere anche parziale (“in tutto o in parte”).
VANTAGGI E SVANTAGGI
Poniamo il caso di una SRL, partecipata da soci persone fisiche, che in bilancio presenta riserve in sospensione di imposta.
In caso di distribuzione ai soci, deve versare il 26% a titolo di ritenuta di imposta sui dividendi. Deve inoltre versare IRES (24%) e (tranne alcune tipologie di riserve in sospensione ricomprese per esempio tra quelle di rivalutazione) IRAP (4,82%, per le regioni e le attività con tale aliquota).
Aderendo all’affrancamento, il 10% di imposta sostitutiva evita il pagamento dell’IRES (24%) e dell’IRAP (ove dovuta) su tale riserva, fermo restando il versamento del 26% sui dividendi.
Tuttavia le valutazioni da effettuare sono molteplici e a volte complesse.
Si dovrà in particolare tenere conto di quanto segue.
Alcune tipologie di riserve in sospensione di imposta (non tutte) possono essere eliminate dal bilancio nella misura in cui sono destinate a copertura di perdite (con altri risvolti tuttavia). Avrebbe pertanto poco senso affrancare (versando il 10%) riserve di società per le quali sono previste perdite di esercizio.
Alcune società potrebbero non essere interessate a distribuire dividendi nei prossimi anni, preferendo non versare il 10% oggi a fronte di una maggiore tassazione lasciata alle generazioni future.
Va poi considerato che nei bilanci in cui sono allocate riserve di capitali (generate non da utili aziendali ma da capitali apportati a suo tempo dai soci), l’affrancamento della riserva in sospensione di imposta può in qualche caso rivelarsi controproducente. Ciò in quanto la riserva in sospensione, prima dell’affrancamento, non limita la distribuzione ai soci di riserve di capitali (priva di tassazione per i soci, nella misura in cui non vi sono altre riserve di utili); una volta affrancata, diventa una riserva di utili, che rende tassabile in capo ai soci la distribuzione delle riserve di capitali (fino a concorrenza della riserva di utili).
Infine, va ricordato che a distanza di pochi giorni dalla prima scadenza (30 giugno) non è ancora stato pubblicato il decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, con le relative disposizioni di attuazione.
In conclusione, si consiglia di rivolgersi allo Studio, per ogni valutazione nel merito.
